IL  CONSOLIDATO FISCALE NAZIONALE

 

La tematica che viene afforntata è incentrata su un aspetto molto interessante in tema di fiscalità di gruppo d'impresa, il consolidato fiscale. Un gruppo d'impresa è un insieme di entità giuridiche, tra di loro legate da specifici legami partecipativi, le quali rispondono ad un unico soggetto economico.

Il TUIR, dall'art. 117 all'art. 129, disciplina il trattamento fiscale di un'interessante opzione di tassazione di gruppo, appunto il consolidato fiscale nazionale. In cosa consiste veramente questa opportunita? La società controllante può esercitare, congiuntamente con le società controllate, l'opzione di tassazione di gruppo, in cui il redditocomplessivo è dato dalla somma aritmetica dei redditi prodotti dalle singole imprese partecipanti al consolidato. Di conseguenza non si verranno a formare tante basi imponibili quante sono le società del gruppo, ma un unica base imponibile, data dalla somma di tutti i redditi ai fini IRES delle società consolidate, direttamente in capo alla società consolidante che avrà l'onere di adempiere alle obbligazioni tributarie per conto di tutto il gruppo. Ma dove è il grande vantaggio?

Il vantaggio deriva dalla possibililità di compensare redditi imponibili positivi e negativi al fine di ottenere un lecito risparmio d'imposta, quindi senza nessuna violazione della normativa fiscale. Facciamo un esempio per chiarire la norma: abbiamo un gruppo societario molto semplice dato da due società, Alfa e Beta. Alfa detiene partecipazioni nel capitale sociale di Beta per l'80%, detenendo quindi il controllo di quest'ultima. Nel periodo d'imposta Alfa ottiene un utile di 100 e Beta una perdita di 50. Vediamo gli effetti fiscali prima senza l'esercizio dell'opzione del consolidato e succesivamente con l'esercizio dell'opzione del consolidato.

 

No opzione consolidato:

 

Tassazione su Alfa: 100 * 27,5% = 27,5

 

Tassazione su Beta: 0 perchè ha chiuso il periodo d'imposta in perdita

 

Tassazione complessiva di gruppo = 27,5

 

Si opzione consolidato:

 

Reddito imponibile di gruppo: 100 reddito Alfa - 50 perdita Beta = 50

 

Tassazione complessiva di gruppo: 50 * 27,5% = 13,75

 

Nell'esempio si nota come si può ottenere un notevole risparmio fiscale, dato da 27,5 - 13,75 = 13,75.  Con l'esercizio dell'opzione di consolidato si ha quindi un pagamento ridotto in termini d' imposta IRES a livello di gruppo, portando quindi ad un netto miglioramento delle disponibilità liquide dell'intero gruppo.

Ma i vantaggi non finiscono qua: le società di capitali, soggetti passivi IRES, possono dedurre gli interessi passivi dal proprio reddito in ciascun periodo d'imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e l'eventuale eccedenza è deducibile nel limite del 30% del risultato operativo lordo (ROL) della gestione caratteristica (art. 96 TUIR). Con il consolidato fiscale è possibile portare in deduzione dal reddito imponibile complessivo di gruppo gli interessi eccedenti il 30% del Rol  che altrimenti sarebbero, seppur temporaneamente, indeducibili dal reddito di quel periodo d'imposta, utilizzando l'eccedenza di ROL delle altre società partecipanti al consolidato. Anche qui un'esempio chiarisce meglio la situazione: riprendiamo Alfa e Beta con il medesimo rapporto di controllo. Alfa ha un ROL pari a 100 e interessi passivi pari a 0, mentre Beta ha un ROL pari a 50 e interessi passivi pari a 30.

Se non venisse esercitata l'opzione del consolidato, Beta avrebbe interessi passivi indeducibili pari a 15, dato da interessi passivi - ROL * 30% = 30  - 50 * 30% = 15

Se invece venisse esercitata l'opzione del consolidato, si avrebbe un ROL complessivo pari a 150 (100+50) e interessi complessivi di 30, riuscendo in questo modo a dedurre completamente gl interessi passivi dal reddito di gruppo poichè per coprire l'eccedenza di interessi passivi di Beta viene utilizzata l'eccedenza disponibile di ROL di Alfa

L'importanza di un consolidato fiscale è quindi ampliata nel momento in cui al'interno di un gruppo esistono situazioni fiscali opposte, ottenendo quindi un rilevante vantaggio fiscale ed un congruo aumento delle disponibilità finanziarie, nel pieno rispetto della normativa fiscale.

L'art. 117 indica i soggetti ammessi al consolidato fiscale nazionale: le società controllanti/consolidanti devono essere residenti in uno dei Paesi con i quali è in vigore un accordo per evitare la doppia imposizione e allo stesso tempo di esercitare un'attività d'impresa all' interno del territorio dello Stato italiano. La società consolidante deve esercitare il controllo su ognuna delle società consolidate in presenza delle fattispecie dell'art. 2359 c.c. Tale controllo si dovrà avere per tutta la durata del consolidato fiscale, pari a tre periodi d'imposta, a pena di interruzione dell'opzione di tassazione di gruppo.

L'art. 118 Tuir disciplina gli effetti dell'esercizio dell'opzione in riferimento alla determinazione del reddito di gruppo, dato appunto dalla somma algebrica dei redditi complessivi della società consolidante e delle società consolidate per l'intero importo, indipendentemente dalla quota di partecipazione riferibile al soggetto controllante. L'articolo disciplina inoltre al comma 2 che le perdite fiscali relative agli esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo, possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono. Quindi le perdite fiscali che rientrano nella sfera del consolidato sono esclusivamente quelle prodotte dalle società consolidanti e/o consolidate dopo che è stata esercita l'opzione del consolidato. Le eventuali perdite fiscali non utilizzate durante il periodo di opzione del consolidato, al termine dell'esercizio dell'opzione, possono essere utilizzate sia dall'ente controllante o in alternativa dalla società a cui competono. Tale scelta deve essere preventivamente rilevata congiuntamente alla comunicazione dell'opzione. Gli obblighi di versamento a saldo e in acconto competono alla società consolidante/controllante.

L'opzione del consolidato fiscale richiede però alcune condizioni, discplinate dall'art.119 Tuir:

- identità dell'esercizio sociale (es: 01/01-31/12) di ognuna delle società consolidate con il periodo d'imposta dell'ente consolidante;

- esercizio congiunto dell'opzione da parte di ciascuna controllata e dell'ente o società controllante;

- elezione del domicilio da parte di ciascuna controllata presso la società controllante ai fini della notifica degli atti e provvedimenti durante il periodo in cui è in vigore la tassazione di gruppo.

- comunicazione dell'avvenuto esercizio dell'opzione all'Agenzia delle Entrate mediante compilazione del quadro OP da parte della società consolidante con la dichiarazione presentata nel periodo d'imposta a decorrere del quale si intende esercitare l'opzione.

Come abbiamo già visto, l'opzione del consolidato fiscale può essere esercitata esclusivamente nel caso in cui esiste tra la consolidante e le consolidate un rapporto di controllo, diretto o indiretto, dato da una partecipazione al capitale sociale (e diritto agli utili) delle consolidate

superiore al 50%. Il requisito del controllo deve sussistere all'inizio di ogni esercizio del periodo di consolidamento ai sensi dell'art. 120 Tuir. Le società controllate e controllanti, ai sensi dell'art. 121 e 122 Tuir,  hanno degli obblighi amministrativi e fiscali che devono rispettare durante il periodo di vigenza del consolidato fiscale. Le società controllate (art. 121 Tuir) devono compilare il modello della loro dichiarazione dei redditi al fine di comunicare alla società controllante il proprio reddito complessivo, le ritenute subite e gli eventuali crediti d'imposta, comunicare alla società controllante eventuali beni acquistati e venduti in regime di neutralità fiscale e fornire la massima collaborazione alla società controllante, affinchè quest'ultima possa correttamente adempiere agli obblighi fiscali. Invece la società consolidante (art.122 Tuir) ha l'obbligo di presentare la dichiarazione dei redditi del consolidato (Modello Unico CNM), calcolando il reddito complessivo come la somma algebrica dei redditi dichiarati dalle singole società partecipanti al consolidato e procedendo alla liquidazione dell'imposta di gruppo.

Come gia detto, l'esercizio dell'opzione vincola alla tassazione di gruppo per almeno un trienno. Tuttavia se viene meno il requisito del contollo,  la tassazione di gruppo (solo in riferimento alla consolidata per cui si è perso il controllo) si interrompe prima del compimento del triennio (art. 124 Tuir) e la società controllante deve, entro 30 giorni dal momento in cui è venuto meno tale requisito fondamentale, provvedere ad integrare i versamenti in acconto, se quanto precedentemente effettuato è stato inferiore rispetto a quanto dovuto nella nuova situazione. I versamenti in eccesso possono invece essere attribuiti alla controllata cui è venuto meno il requisito del controllo, quando tale versamento in eccesso è dovuto dalla base imponibile di quest'ultima.

L'interruzione della tassazione di gruppo prima del triennio si ha anche in caso di fusione della società controllata in un altra società non partecipante al consolidato e in caso di fusione della società controllante con altro ente se si ha una perdita dei requisiti dell'art. 117 Tuir.

Il rinnovo dell'opzione della tassazione di gruppo deve essere fatta, al compimento del triennio, attraverso compilazione del quadro OP del modello Unico Sc della società consolidante. Nel caso di mancato rinnovo dell'opzione, gli obblighi di acconto si calcolano relativamente a ciascuna società singolarmente considerata con riferimento ai propri redditi.

Ai sensi dell'art. 126 Tuir si ricorda che non possono esercitare l'opzione del consolidato fiscale le società che godono di riduzione dell'aliquota d'imposta e le società che si trovano in liquidazione coatta amministrativa o in fallimento. Tale ultima situazione è anche caso di interuzzione della tassazione di gruppo.

Ultima tematica di rilievo e ciò che concerne la responsabilità fiscale delle eventuali maggiori imposte accertate dall'amministrazione finanziaria, per cui sostanzialmente vige un regime di responsabilità solidale verso il Fisco tra l'ente controllante e la società controllata a cui fa riferimento la maggiore imposta accertata a seguito di accertamento dell'amministrazione finanziaria.

 

L'esercizio del consolidato fiscale può esser fatto da S.P.A., S.A.P.A., S.R.L, società cooperative e di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato, da enti pubblici e privati che hanno come oggetto principale o esclusivo lo svolgimento di un'attività commerciale nel territorio dello Stato. L'opzione al consolidato può esser fatto a prescindere dalla redazione del bilancio consolidato ai sensi dell'art. 2359 e ss c.c.

 

Per maggiori chiarimenti e consulenze in merito, lo Studio Professionale Leonardi rimane disponibile per qualsiasi tipo di risposta ed eventuale approfondimento.

 

 

 

Matteo Leonardi

 

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